คำตอบสั้นๆ คือ เมื่อกิจการถือหุ้นในบริษัทอื่นตั้งแต่ 20% ถึง 50% และมีอิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญต่อการตัดสินใจ (แต่ไม่ถึงขั้นควบคุม) มาตรฐานบัญชี TAS 28
กำหนดให้บันทึกเงินลงทุนนั้นด้วย Equity Method
คือรับรู้ส่วนแบ่งกำไรขาดทุนของบริษัทร่วมเข้ามาปรับมูลค่าเงินลงทุนทุกปี แทนที่จะบันทึกแค่ราคาทุนเฉยๆ บทความนี้อธิบายหลักการและวิธีคำนวณแบบเข้าใจง่ายสำหรับเจ้าของธุรกิจ
สารบัญบทความ
- บริษัทร่วมคืออะไร ต่างจากบริษัทย่อยอย่างไร
- Equity Method ต่างจากวิธีราคาทุน (Cost Method) อย่างไร
- หลักการบันทึกบัญชีแบบ Equity Method ทีละขั้นตอน
- ตัวอย่างตัวเลขจริง
- ผลกระทบต่อภาษีเงินได้นิติบุคคล
- ข้อผิดพลาดที่พบบ่อย
- เอกสารที่ต้องเตรียมเพื่อบันทึกบัญชีให้ถูกต้อง
- คำแนะนำเชิงปฏิบัติ
- เมื่อสัดส่วนการถือหุ้นเปลี่ยนแปลง
- แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน
บริษัทร่วมคืออะไร ต่างจากบริษัทย่อยอย่างไร
เมื่อกิจการนำเงินไปลงทุนซื้อหุ้นในบริษัทอื่น มาตรฐานบัญชีจะแบ่งระดับความสัมพันธ์ตาม "สัดส่วนการถือหุ้น" และ "อำนาจควบคุมหรืออิทธิพล" ที่มีต่อกิจการนั้น
หากถือหุ้นเกิน 50% และมีอำนาจควบคุมเด็ดขาด จะเรียกว่า
"บริษัทย่อย" ต้องทำงบการเงินรวม แต่ถ้าถือหุ้นระหว่าง 20% ถึง 50% และมี "อิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญ" เช่น มีสิทธิ์ส่งตัวแทนเข้าไปนั่งเป็นกรรมการ
มีส่วนร่วมในการกำหนดนโยบายการเงินและการดำเนินงาน แต่ไม่ถึงขั้นควบคุมเด็ดขาด
จะเรียกว่า "บริษัทร่วม (Associate)" ซึ่งต้องบันทึกบัญชีด้วยวิธี Equity Method ตามมาตรฐานการบัญชี TAS 28 เรื่องเงินลงทุนในบริษัทร่วมและการร่วมค้า
Equity Method ต่างจากวิธีราคาทุน (Cost Method) อย่างไร
วิธีที่เข้าใจง่ายที่สุดสำหรับเจ้าของธุรกิจคือเปรียบเทียบสองวิธีนี้ตรงๆ
- วิธีราคาทุน (Cost Method): บันทึกเงินลงทุนด้วยราคาทุนที่ซื้อมาตั้งแต่แรก และจะปรับมูลค่าก็ต่อเมื่อได้รับเงินปันผลจริง (รับรู้เป็นรายได้เงินปันผล) หรือเมื่อมูลค่าเงินลงทุนด้อยค่าลงอย่างมีนัยสำคัญเท่านั้น มูลค่าตามบัญชีจึงมักไม่สะท้อนผลประกอบการจริงของบริษัทที่ไปลงทุน
- วิธีส่วนได้เสีย (Equity Method): ปรับมูลค่าเงินลงทุนขึ้นหรือลงทุกปีตามสัดส่วนกำไรขาดทุนสุทธิที่บริษัทร่วมทำได้จริง โดยไม่ต้องรอให้มีการจ่ายเงินปันผล เมื่อบริษัทร่วมมีกำไร เงินลงทุนในงบการเงินของผู้ถือหุ้นจะเพิ่มขึ้นตามสัดส่วน และเมื่อบริษัทร่วมขาดทุน เงินลงทุนก็จะลดลงตามสัดส่วนเช่นกัน
หลักการบันทึกบัญชีแบบ Equity Method ทีละขั้นตอน
การบันทึกบัญชีด้วยวิธีนี้มีขั้นตอนหลักดังนี้
- ขั้นที่ 1 บันทึกต้นทุนเริ่มแรก: เมื่อซื้อหุ้นบริษัทร่วม บันทึกเป็น "เงินลงทุนในบริษัทร่วม" ด้วยราคาทุนที่จ่ายจริง
- ขั้นที่ 2 รับรู้ส่วนแบ่งกำไรขาดทุนประจำปี: เมื่อบริษัทร่วมประกาศงบการเงินประจำปีและมีกำไรสุทธิ ผู้ถือหุ้นต้องบันทึกส่วนแบ่งกำไรตามสัดส่วนที่ถือ (เช่น ถือ 30% ก็รับรู้ 30% ของกำไรสุทธิ) เป็นรายได้ในงบกำไรขาดทุน และเพิ่มมูลค่าเงินลงทุนในงบแสดงฐานะการเงินด้วยจำนวนเดียวกัน หากบริษัทร่วมขาดทุนก็บันทึกกลับด้านคือลดมูลค่าเงินลงทุนลง
- ขั้นที่ 3 ปรับปรุงเมื่อได้รับเงินปันผล: เมื่อบริษัทร่วมจ่ายเงินปันผล เงินปันผลที่ได้รับจะไม่บันทึกเป็นรายได้ซ้ำอีก แต่บันทึกเป็นการ "ลดมูลค่าเงินลงทุน" เพราะถือว่าเป็นการทยอยรับคืนส่วนแบ่งกำไรที่เคยรับรู้ไปแล้วในขั้นที่ 2
ตัวอย่างตัวเลขจริง
บริษัท A ถือหุ้น 30% ในบริษัท B ซึ่งจัดเป็นบริษัทร่วมตามเกณฑ์อิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญ ซื้อหุ้นมาด้วยราคาทุน 3,000,000 บาท
| รายการ | ผลกระทบต่อบัญชี |
|---|---|
| ปีที่ 1: บริษัท B มีกำไรสุทธิ 1,000,000 บาท | บริษัท A รับรู้ส่วนแบ่งกำไร 300,000 บาท (30% x 1,000,000) เป็นรายได้ และเพิ่มมูลค่าเงินลงทุนเป็น 3,300,000 บาท |
| ปีที่ 1: บริษัท B จ่ายเงินปันผล 200,000 บาท (ตามสัดส่วน 30%) | บริษัท A ได้รับเงินสด 200,000 บาท แต่บันทึกเป็นการลดมูลค่าเงินลงทุน ไม่ใช่รายได้ซ้ำ ทำให้มูลค่าเงินลงทุนคงเหลือ 3,100,000 บาท |
| ปีที่ 2: บริษัท B ขาดทุนสุทธิ 500,000 บาท | บริษัท A รับรู้ส่วนแบ่งขาดทุน 150,000 บาท (30% x 500,000) เป็นค่าใช้จ่าย และลดมูลค่าเงินลงทุนเหลือ 2,950,000 บาท |
จากตัวอย่างจะเห็นว่ามูลค่าเงินลงทุนในงบการเงินของบริษัท A เปลี่ยนแปลงตามผลประกอบการจริงของบริษัท B ทุกปี ซึ่งสะท้อนมูลค่าที่แท้จริงของเงินลงทุนได้ดีกว่าวิธีราคาทุนที่จะคงตัวเลข
3,000,000 บาทไว้ตลอด
ผลกระทบต่อภาษีเงินได้นิติบุคคล
ข้อควรระวังสำคัญคือ ส่วนแบ่งกำไรขาดทุนที่รับรู้ตาม Equity Method เป็นเพียง "รายการทางบัญชี" เพื่อให้งบการเงินสะท้อนความจริง
แต่ไม่ใช่รายได้หรือรายจ่ายที่ต้องนำไปคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลโดยตรง
เพราะกรมสรรพากรยังคงยึดหลักการรับรู้รายได้เมื่อมีการรับเงินปันผลจริงเท่านั้น (และเงินปันผลที่ได้รับจากบริษัทในประเทศไทยบางกรณีอาจได้รับยกเว้นภาษีตามเงื่อนไขที่กฎหมายกำหนด)
ดังนั้นในการยื่นแบบภาษี ภ.ง.ด.50
กิจการจึงต้องทำการปรับปรุงกำไรสุทธิทางบัญชีให้กลับมาเป็นกำไรสุทธิทางภาษี โดยหักส่วนแบ่งกำไรที่ยังไม่ได้รับจริงออก และเพิ่มเฉพาะเงินปันผลที่ได้รับจริงเข้าไปแทน
ควรตรวจสอบรายละเอียดการปรับปรุงนี้กับผู้เชี่ยวชาญด้านภาษีให้ชัดเจนในแต่ละกรณี
ข้อผิดพลาดที่พบบ่อย
- ใช้วิธีราคาทุนทั้งที่เข้าเกณฑ์บริษัทร่วม: ทำให้งบการเงินไม่สะท้อนมูลค่าเงินลงทุนที่แท้จริง และอาจถูกผู้สอบบัญชีตั้งข้อสังเกตในรายงานการตรวจสอบ
- นำส่วนแบ่งกำไรตาม Equity Method ไปรวมเป็นรายได้เสียภาษีโดยตรง: ทำให้เสียภาษีเกินความจำเป็น เพราะยังไม่ใช่รายได้ที่รับรู้ทางภาษีจนกว่าจะได้รับเงินปันผลจริง
- ลืมปรับปรุงมูลค่าเงินลงทุนเมื่อได้รับเงินปันผล: ทำให้มูลค่าเงินลงทุนสูงเกินจริง เพราะไม่ได้หักเงินปันผลที่ได้รับออกจากยอดเงินลงทุนสะสม
- ไม่ตรวจสอบเกณฑ์อิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญให้ครบ: บางกรณีถือหุ้นต่ำกว่า 20% แต่มีสิทธิ์ส่งกรรมการเข้าบริหารจริง ก็อาจเข้าเกณฑ์บริษัทร่วมได้เช่นกัน จึงต้องพิจารณาข้อเท็จจริงประกอบ ไม่ใช่ดูแค่ตัวเลขเปอร์เซ็นต์อย่างเดียว
- ไม่ขอข้อมูลงบการเงินของบริษัทร่วมมาใช้คำนวณ: ทำให้ไม่สามารถบันทึกส่วนแบ่งกำไรขาดทุนได้ทันเวลาก่อนปิดงบประจำปีของกิจการตัวเอง
เอกสารที่ต้องเตรียมเพื่อบันทึกบัญชีให้ถูกต้อง
กิจการที่ถือหุ้นบริษัทร่วมควรขอเอกสารต่อไปนี้จากบริษัทที่ไปลงทุนทุกปี เพื่อให้ผู้ทำบัญชีคำนวณ Equity Method ได้ถูกต้องและทันเวลา
- งบการเงินประจำปีของบริษัทร่วมที่ผ่านการตรวจสอบหรืออย่างน้อยงบทดลองที่เชื่อถือได้
- หนังสือรับรองสัดส่วนการถือหุ้น ณ วันสิ้นรอบบัญชี
- มติที่ประชุมผู้ถือหุ้นเรื่องการจ่ายเงินปันผล (ถ้ามี) พร้อมวันที่จ่ายจริง
- รายงานการประชุมคณะกรรมการที่แสดงว่าผู้ถือหุ้นมีตัวแทนเข้าร่วมบริหารหรือกำหนดนโยบาย
คำแนะนำเชิงปฏิบัติ
เจ้าของธุรกิจที่มีการลงทุนถือหุ้นในบริษัทอื่นควรตรวจสอบตั้งแต่ต้นว่าสัดส่วนการถือหุ้นและอำนาจที่มีเข้าเกณฑ์ "บริษัทร่วม" ตาม TAS 28 หรือไม่ หากเข้าเกณฑ์
ควรวางระบบขอรับงบการเงินจากบริษัทที่ไปลงทุนให้ทันก่อนปิดงบประจำปีของตัวเอง
และให้ผู้ทำบัญชีคำนวณ Equity Method พร้อมปรับปรุงรายการทางภาษีให้ถูกต้องแยกจากบัญชี เพราะสองส่วนนี้มีหลักการรับรู้ที่ต่างกันโดยสิ้นเชิง
หากไม่มั่นใจเรื่องการจัดประเภทเงินลงทุนหรือการคำนวณส่วนแบ่งกำไรขาดทุน
ควรปรึกษาผู้สอบบัญชีหรือผู้เชี่ยวชาญด้านมาตรฐานการบัญชีตั้งแต่ปีแรกที่เริ่มลงทุน เพื่อไม่ให้ต้องแก้ไขงบการเงินย้อนหลังซึ่งยุ่งยากกว่าการวางระบบให้ถูกต้องตั้งแต่แรก
เมื่อสัดส่วนการถือหุ้นเปลี่ยนแปลง
หากในอนาคตกิจการเพิ่มสัดส่วนการถือหุ้นจนเกิน 50% และมีอำนาจควบคุมเด็ดขาด บริษัทนั้นจะเปลี่ยนสถานะจาก "บริษัทร่วม" เป็น "บริษัทย่อย" ทันที
ซึ่งต้องเปลี่ยนวิธีบันทึกบัญชีจาก Equity Method ไปเป็นการทำงบการเงินรวม
(Consolidated Financial Statements) ตามมาตรฐาน TFRS 10 ในทางกลับกัน หากลดสัดส่วนการถือหุ้นลงต่ำกว่า 20% และไม่มีอิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญอีกต่อไป
ก็ต้องเปลี่ยนกลับไปใช้วิธีราคาทุนหรือมูลค่ายุติธรรมแทน
การเปลี่ยนแปลงเหล่านี้มีรายละเอียดทางบัญชีที่ซับซ้อน จึงควรปรึกษาผู้เชี่ยวชาญทุกครั้งที่มีการเปลี่ยนแปลงสัดส่วนการถือหุ้นอย่างมีนัยสำคัญ
แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน
คำถามที่พบบ่อย (FAQ)
บริษัทร่วมต่างจากบริษัทย่อยตรงไหน
บริษัทย่อยคือถือหุ้นเกิน 50% และมีอำนาจควบคุมเด็ดขาด ต้องทำงบการเงินรวม ส่วนบริษัทร่วมคือถือหุ้น 20-50% และมีอิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญแต่ไม่ถึงขั้นควบคุม จึงใช้ Equity Method
บันทึกบัญชีแทนการทำงบรวม
ถือหุ้นต่ำกว่า 20% แต่มีกรรมการนั่งบริหาร ต้องใช้ Equity Method ไหม
อาจต้องใช้ หากมีข้อเท็จจริงแสดงว่ามีอิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญ เช่น มีสิทธิ์ส่งตัวแทนเข้าเป็นกรรมการหรือมีส่วนร่วมกำหนดนโยบายการเงิน สัดส่วนเปอร์เซ็นต์เป็นเพียงเกณฑ์เบื้องต้น
ควรพิจารณาข้อเท็จจริงประกอบและปรึกษาผู้สอบบัญชี
ส่วนแบ่งกำไรจาก Equity Method ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไหม
ไม่ต้องเสียภาษีในทันที เพราะเป็นเพียงรายการทางบัญชีที่ยังไม่ใช่รายได้ตามหลักภาษี กิจการต้องปรับปรุงกำไรสุทธิทางบัญชีกลับเป็นกำไรสุทธิทางภาษี
โดยรับรู้เฉพาะเงินปันผลที่ได้รับจริงแทน ควรตรวจสอบรายละเอียดกับผู้เชี่ยวชาญด้านภาษี
ได้รับเงินปันผลจากบริษัทร่วม ต้องบันทึกเป็นรายได้ไหม
ไม่บันทึกเป็นรายได้ซ้ำ เพราะภายใต้ Equity Method ได้รับรู้ส่วนแบ่งกำไรไปแล้วตอนบริษัทร่วมประกาศกำไร เงินปันผลที่ได้รับจริงจึงบันทึกเป็นการลดมูลค่าเงินลงทุนแทน
ถือเป็นการทยอยรับคืนกำไรที่เคยรับรู้ไปแล้ว
บริษัทร่วมขาดทุนหนักจนมูลค่าเงินลงทุนติดลบ ต้องทำอย่างไร
โดยหลักการ Equity Method จะหยุดรับรู้ส่วนแบ่งขาดทุนเมื่อมูลค่าเงินลงทุนลดลงเหลือศูนย์ เว้นแต่กิจการมีภาระผูกพันหรือค้ำประกันเพิ่มเติมต่อบริษัทร่วมนั้น
กรณีนี้มีรายละเอียดทางบัญชีที่ซับซ้อน
ควรปรึกษาผู้สอบบัญชีหรือผู้เชี่ยวชาญมาตรฐานบัญชีโดยตรง
SME ขนาดเล็กที่ถือหุ้นบริษัทร่วมจำนวนไม่มาก จำเป็นต้องใช้ Equity Method หรือไม่
หากเข้าเกณฑ์อิทธิพลอย่างมีนัยสำคัญตามมาตรฐาน TAS 28 ก็ควรใช้ Equity Method ไม่ว่ามูลค่าเงินลงทุนจะมากหรือน้อย เพราะเป็นข้อกำหนดของมาตรฐานบัญชีที่ใช้บังคับ
ไม่ได้ขึ้นอยู่กับขนาดของเงินลงทุนแต่อย่างใด
ต้องขอข้อมูลอะไรจากบริษัทร่วมเพื่อบันทึกบัญชีให้ถูกต้อง
ควรของบการเงินประจำปีของบริษัทร่วม หนังสือรับรองสัดส่วนการถือหุ้น และมติที่ประชุมเรื่องเงินปันผล (ถ้ามี)
เพื่อให้ผู้ทำบัญชีคำนวณส่วนแบ่งกำไรขาดทุนและปรับมูลค่าเงินลงทุนได้ทันเวลาก่อนปิดงบประจำปีของกิจการเอง
ขั้นตอนถัดไปที่ช่วยให้ธุรกิจดำเนินงานได้อย่างราบรื่นมากขึ้นคือการมีคนช่วยดูแลบัญชีและภาษีอย่างสม่ำเสมอ A Plus Me มีบริการดูแลบัญชีและภาษีอย่างต่อเนื่องไว้รองรับความต้องการนี้