คำตอบสั้น ๆ คือ อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนตามมาตรฐาน TAS 40 คือที่ดินหรืออาคารที่ถือครองไว้เพื่อหารายได้ค่าเช่าหรือเพื่อเพิ่มมูลค่าในอนาคต
ไม่ใช่เพื่อใช้ในการดำเนินงานของกิจการเอง
กิจการสามารถเลือกวัดมูลค่าภายหลังการรับรู้เริ่มแรกด้วยวิธีราคาทุน (หักค่าเสื่อมราคาสะสม) หรือวิธีมูลค่ายุติธรรม (ปรับกำไรขาดทุนทุกงวดโดยไม่คิดค่าเสื่อมราคา)
โดยต้องเลือกใช้นโยบายเดียวกันกับอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนทุกรายการของกิจการ
สารบัญบทความ
- อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนคืออะไร
- ต่างจากที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ที่ใช้เองอย่างไร
- สองวิธีวัดมูลค่าภายหลังการรับรู้เริ่มแรก
- ตัวอย่างการคำนวณเปรียบเทียบสองวิธี
- ข้อควรพิจารณาก่อนเลือกวิธีมูลค่ายุติธรรม
- ผลกระทบต่อภาษีเงินได้นิติบุคคล
- ข้อผิดพลาดที่พบบ่อย
- แนวทางปฏิบัติสำหรับ SME ที่มีอสังหาริมทรัพย์ปล่อยเช่า
- คำแนะนำเชิงปฏิบัติ
- แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน
อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนคืออะไร
มาตรฐานการบัญชี TAS 40 นิยาม อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน (Investment Property) ว่าคือที่ดิน อาคาร หรือส่วนหนึ่งของอาคารที่ถือครองไว้
(โดยเจ้าของหรือโดยผู้เช่าตามสัญญาเช่าการเงิน) เพื่อหาประโยชน์จากรายได้ค่าเช่า
หรือจากการเพิ่มขึ้นของมูลค่า หรือทั้งสองอย่าง โดยไม่ได้ใช้เพื่อผลิตหรือจำหน่ายสินค้าหรือให้บริการ หรือใช้ในการบริหารงานของกิจการเอง
และไม่ได้มีไว้เพื่อขายในการดำเนินธุรกิจตามปกติ ตัวอย่างที่พบบ่อยในธุรกิจ SME ได้แก่
อาคารสำนักงานที่ปล่อยเช่าให้บริษัทอื่น คอนโดมิเนียมที่ซื้อไว้ปล่อยเช่ารายเดือน หรือที่ดินเปล่าที่ถือครองไว้เพื่อรอขายในอนาคตโดยยังไม่ได้ตัดสินใจว่าจะใช้ประโยชน์อย่างไร
ต่างจากที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ที่ใช้เองอย่างไร
จุดแยกสำคัญระหว่างอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน (TAS 40) กับที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ที่ใช้ในการดำเนินงาน (TAS 16) คือวัตถุประสงค์การถือครอง หากกิจการใช้อาคารนั้นเป็นสำนักงาน
โรงงาน หรือหน้าร้านของตนเอง
ถือเป็นสินทรัพย์ที่ใช้ในการดำเนินงานตาม TAS 16 ต้องคิดค่าเสื่อมราคาตามอายุการใช้งานตามปกติ
แต่หากถือครองไว้เพื่อหารายได้ค่าเช่าจากบุคคลภายนอกหรือเพื่อเก็งกำไรจากมูลค่าที่เพิ่มขึ้น จะจัดเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนตาม TAS 40
ซึ่งมีทางเลือกวิธีวัดมูลค่าที่แตกต่างออกไป กรณีที่อาคารหนึ่งหลังใช้ทั้งเพื่อดำเนินงานเองบางส่วนและปล่อยเช่าบางส่วน
กิจการต้องพิจารณาว่าสามารถแยกขายส่วนที่ปล่อยเช่าออกจากกันได้หรือไม่ หากแยกได้จะบันทึกแต่ละส่วนตามมาตรฐานที่เกี่ยวข้องแยกกัน
แต่หากแยกไม่ได้และส่วนที่ใช้เองมีสัดส่วนน้อยมาก อาจจัดทั้งอาคารเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนทั้งหมด
สองวิธีวัดมูลค่าภายหลังการรับรู้เริ่มแรก
เมื่อรับรู้อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนครั้งแรกด้วยราคาทุน กิจการต้องเลือกนโยบายบัญชีอย่างใดอย่างหนึ่งต่อไปนี้เพื่อใช้วัดมูลค่าในงวดถัดไป
และต้องใช้นโยบายเดียวกันกับอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนทุกรายการที่กิจการถือครอง
| ประเด็น | วิธีราคาทุน (Cost Model) | วิธีมูลค่ายุติธรรม (Fair Value Model) |
|---|---|---|
| การวัดมูลค่า | ราคาทุนหักค่าเสื่อมราคาสะสมและผลขาดทุนจากการด้อยค่า | ปรับมูลค่าตามราคาตลาดยุติธรรม ณ วันสิ้นงวดทุกครั้ง |
| ค่าเสื่อมราคา | คิดค่าเสื่อมราคาตามอายุการใช้งานตามปกติ | ไม่คิดค่าเสื่อมราคา |
| ผลต่างมูลค่าที่เปลี่ยนแปลง | ไม่รับรู้จนกว่าจะขายหรือด้อยค่า | รับรู้เป็นกำไรหรือขาดทุนในงบกำไรขาดทุนทุกงวด |
| ความผันผวนของกำไร | ต่ำกว่า เพราะไม่ปรับมูลค่าตามราคาตลาด | สูงกว่า เพราะกำไรขาดทุนผันผวนตามราคาตลาดอสังหาฯ |
ตัวอย่างการคำนวณเปรียบเทียบสองวิธี
สมมติบริษัทซื้ออาคารพาณิชย์เพื่อปล่อยเช่าในราคา 10,000,000 บาท ประมาณอายุการใช้งาน 20 ปี ปลายปีแรกผู้ประเมินอิสระประเมินมูลค่าตลาดของอาคารอยู่ที่ 10,800,000 บาท
| รายการ | วิธีราคาทุน | วิธีมูลค่ายุติธรรม |
|---|---|---|
| ค่าเสื่อมราคาปีแรก (10,000,000 / 20 ปี) | 500,000 บาท (บันทึกเป็นค่าใช้จ่าย) | ไม่คิดค่าเสื่อมราคา |
| มูลค่าตามบัญชีปลายปี | 10,000,000 - 500,000 = 9,500,000 บาท | 10,800,000 บาท (ตามมูลค่าตลาด) |
| ผลกระทบต่อกำไรขาดทุนปีแรก | ขาดทุนจากค่าเสื่อมราคา 500,000 บาท | กำไรจากการเพิ่มขึ้นของมูลค่ายุติธรรม 800,000 บาท |
*ตัวเลขข้างต้นเป็นตัวอย่างประกอบหลักการเท่านั้น การประเมินมูลค่ายุติธรรมจริงต้องใช้ผู้ประเมินราคาอิสระที่มีคุณสมบัติเหมาะสมตามหลักเกณฑ์ที่เกี่ยวข้อง
ข้อควรพิจารณาก่อนเลือกวิธีมูลค่ายุติธรรม
การเลือกใช้วิธีมูลค่ายุติธรรมมีข้อดีคือสะท้อนมูลค่าตลาดปัจจุบันของอสังหาริมทรัพย์ได้ดีกว่า ทำให้งบแสดงฐานะการเงินแสดงมูลค่าสินทรัพย์ใกล้เคียงความเป็นจริงมากขึ้น
แต่ก็มีข้อควรระวังคือ
กิจการต้องจ้างผู้ประเมินราคาอิสระเพื่อประเมินมูลค่ายุติธรรมอย่างสม่ำเสมอ ซึ่งมีค่าใช้จ่ายเพิ่มขึ้น
และกำไรขาดทุนที่รับรู้จากการเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมอาจทำให้ผลประกอบการผันผวนตามสภาวะตลาดอสังหาริมทรัพย์ในแต่ละปี
ซึ่งอาจกระทบต่อความสามารถในการวางแผนกำไรและเงินปันผลของกิจการ ผู้ประกอบการควรปรึกษาผู้สอบบัญชีเพื่อประเมินความเหมาะสมของแต่ละวิธีตามลักษณะธุรกิจและเป้าหมายการรายงานทางการเงิน
ผลกระทบต่อภาษีเงินได้นิติบุคคล
กำไรหรือขาดทุนจากการเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมของอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนที่รับรู้ในงบกำไรขาดทุนตามหลักบัญชี
อาจไม่ถือเป็นรายได้หรือรายจ่ายที่ต้องนำมาคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลในงวดเดียวกันตามหลักเกณฑ์ของกรมสรรพากร
เนื่องจากเป็นกำไรขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นจริงจากการขาย (Unrealized Gain/Loss) กิจการที่เลือกใช้วิธีมูลค่ายุติธรรมจึงมักต้องปรับปรุงกำไรสุทธิทางบัญชีให้เป็นกำไรสุทธิทางภาษีในแบบ
ภ.ง.ด.50 โดยตัดรายการกำไรขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นจริงออก
และรับรู้ผลกำไรขาดทุนทางภาษีเมื่อมีการขายอสังหาริมทรัพย์นั้นจริงเท่านั้น ควรตรวจสอบรายละเอียดและวิธีปรับปรุงที่ถูกต้องกับผู้เชี่ยวชาญด้านภาษีทุกรอบปิดงบ
ข้อผิดพลาดที่พบบ่อย
- จัดประเภทอสังหาริมทรัพย์ผิด: นำอาคารที่ใช้เป็นสำนักงานของตัวเองไปบันทึกเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน ทั้งที่ควรบันทึกตาม TAS 16 เพราะใช้เพื่อดำเนินงานเอง ไม่ได้ถือไว้เพื่อหารายได้ค่าเช่า
- เปลี่ยนวิธีวัดมูลค่าไปมาโดยไม่มีเหตุผลรองรับ: มาตรฐานกำหนดให้ใช้นโยบายเดียวกันกับอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนทุกรายการอย่างสม่ำเสมอ การเปลี่ยนแปลงต้องมีเหตุผลที่เหมาะสมและเปิดเผยผลกระทบ
- ไม่ปรับปรุงกำไรขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นจริงออกจากกำไรสุทธิทางภาษี: ทำให้ยื่นแบบภาษีเงินได้นิติบุคคลผิดพลาด โดยเฉพาะกิจการที่ใช้วิธีมูลค่ายุติธรรม
- ใช้ผู้ประเมินราคาที่ไม่มีคุณสมบัติเหมาะสมหรือประเมินไม่สม่ำเสมอ: ทำให้มูลค่ายุติธรรมที่แสดงในงบการเงินขาดความน่าเชื่อถือ
- ลืมเปิดเผยข้อมูลสำคัญในหมายเหตุประกอบงบการเงิน: เช่น วิธีที่เลือกใช้ วิธีการประเมินมูลค่ายุติธรรม และข้อจำกัดในการขายหรือใช้ประโยชน์จากอสังหาริมทรัพย์นั้น
แนวทางปฏิบัติสำหรับ SME ที่มีอสังหาริมทรัพย์ปล่อยเช่า
ผู้ประกอบการที่ถือครองอาคารหรือที่ดินไว้เพื่อปล่อยเช่าหรือเก็งกำไร
ควรเริ่มต้นด้วยการตรวจสอบวัตถุประสงค์การถือครองให้ชัดเจนก่อนว่าเข้าเงื่อนไขเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนตาม TAS 40 หรือไม่
จากนั้นพิจารณาร่วมกับผู้สอบบัญชีว่าควรเลือกวิธีราคาทุนหรือวิธีมูลค่ายุติธรรม โดยคำนึงถึงต้นทุนการประเมินราคา ความสม่ำเสมอของกำไรที่ต้องการรายงาน และผลกระทบต่อภาษีเงินได้นิติบุคคล
หากมีอสังหาริมทรัพย์หลายแห่งควรจัดทำทะเบียนแยกตามประเภทการใช้งานเพื่อให้บันทึกบัญชีถูกต้องตั้งแต่ต้น
คำแนะนำเชิงปฏิบัติ
การเลือกวิธีวัดมูลค่าอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนมีผลกระทบระยะยาวต่อความผันผวนของกำไรและภาระภาษีของกิจการ
ผู้ประกอบการควรปรึกษาผู้สอบบัญชีและผู้เชี่ยวชาญด้านภาษีร่วมกันก่อนตัดสินใจเลือกวิธี
โดยเฉพาะกิจการที่มีแผนขยายพอร์ตอสังหาริมทรัพย์เพื่อปล่อยเช่าในระยะยาว ควรวางนโยบายบัญชีให้ชัดเจนตั้งแต่เนิ่น ๆ เพื่อความสม่ำเสมอและลดความเสี่ยงจากการตีความผิดพลาด
แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน
คำถามที่พบบ่อย (FAQ)
อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนตาม TAS 40 คืออะไร
คือที่ดินหรืออาคารที่ถือครองไว้เพื่อหารายได้ค่าเช่าหรือเพื่อเพิ่มมูลค่าในอนาคต ไม่ได้ใช้เพื่อดำเนินงานของกิจการเองและไม่ได้มีไว้เพื่อขายในการดำเนินธุรกิจตามปกติ
ต่างจากอาคารสำนักงานที่ใช้เองอย่างไร
อาคารที่ใช้เป็นสำนักงานหรือโรงงานของกิจการเองบันทึกตามมาตรฐาน TAS 16 ต้องคิดค่าเสื่อมราคาตามปกติ ส่วนอสังหาริมทรัพย์ที่ถือไว้เพื่อหารายได้ค่าเช่าจากบุคคลภายนอกจะบันทึกตาม TAS
40 ซึ่งมีทางเลือกวิธีวัดมูลค่าต่างออกไป
วิธีราคาทุนกับวิธีมูลค่ายุติธรรมต่างกันอย่างไร
วิธีราคาทุนบันทึกด้วยราคาทุนหักค่าเสื่อมราคาสะสมเหมือนสินทรัพย์ทั่วไป ส่วนวิธีมูลค่ายุติธรรมปรับมูลค่าตามราคาตลาด ณ วันสิ้นงวดทุกครั้งและรับรู้ผลต่างเป็นกำไรขาดทุนทันที
โดยไม่คิดค่าเสื่อมราคา
เลือกวิธีมูลค่ายุติธรรมแล้วเปลี่ยนกลับเป็นวิธีราคาทุนได้ไหม
โดยหลักการต้องใช้นโยบายเดียวกันอย่างสม่ำเสมอกับอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนทุกรายการ
การเปลี่ยนแปลงต้องมีเหตุผลรองรับตามหลักการเปลี่ยนแปลงนโยบายบัญชีและควรปรึกษาผู้สอบบัญชีก่อนดำเนินการ
กำไรจากมูลค่ายุติธรรมที่เพิ่มขึ้น ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลทันทีหรือไม่
โดยทั่วไปกำไรขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นจริงจากการขายมักไม่นำมาคำนวณภาษีในงวดเดียวกัน ต้องปรับปรุงออกจากกำไรสุทธิทางภาษีในแบบ ภ.ง.ด.50 ควรตรวจสอบรายละเอียดกับผู้เชี่ยวชาญด้านภาษี
ต้องใช้ผู้ประเมินราคาแบบใดในการประเมินมูลค่ายุติธรรม
ควรใช้ผู้ประเมินราคาอิสระที่มีคุณสมบัติเหมาะสมและได้รับการยอมรับตามหลักเกณฑ์ที่เกี่ยวข้อง เพื่อให้มูลค่ายุติธรรมที่แสดงในงบการเงินมีความน่าเชื่อถือและตรวจสอบได้
อาคารที่ใช้เองบางส่วนและปล่อยเช่าบางส่วนจัดประเภทอย่างไร
หากแยกส่วนที่ปล่อยเช่าออกจากกันได้ ให้บันทึกแต่ละส่วนตามมาตรฐานที่เกี่ยวข้องแยกกัน แต่หากแยกไม่ได้และส่วนที่ใช้เองมีสัดส่วนน้อยมาก
อาจจัดทั้งอาคารเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนทั้งหมด ควรปรึกษาผู้สอบบัญชีเพื่อพิจารณาข้อเท็จจริง
หากต้องการดูแลบัญชีและภาษีของธุรกิจเฉพาะทางให้ครบถ้วนตั้งแต่ต้น ลองศึกษาบริการบัญชี ภาษี และวางระบบการเงินสำหรับ SME ของ A Plus Me เพื่อเป็นแนวทางในการวางแผนงาน