ค่าเสื่อมตกแต่งพื้นที่เช่า ตัดกี่ปีถ้ามีสิทธิต่อสัญญา

บทความนี้เขียนขึ้นสำหรับเจ้าของร้านหรือกิจการ SME ที่เช่าพื้นที่ทำธุรกิจแล้วต้องลงทุนตกแต่งต่อเติม เช่น ร้านอาหาร ร้านกาแฟ คลินิก หรือสำนักงาน

แต่สัญญาเช่าหลักมีระยะสั้นกว่าอายุการใช้งานจริงของสิ่งตกแต่ง

และมีข้อกำหนดให้สิทธิต่ออายุสัญญาได้ในอนาคต คุณจะได้เข้าใจหลักการเลือกจำนวนปีตัดค่าเสื่อมราคาที่ถูกต้องตามกฎหมาย วิธีประเมินว่าเมื่อไหร่ควรนับรวมระยะเวลาต่ออายุเข้าไปในการคำนวณ

พร้อมตัวอย่างตัวเลขและเอกสารที่ควรเตรียมไว้รองรับการตรวจสอบภาษี ทั้งนี้เนื้อหาเป็นแนวทางทั่วไปเพื่อความเข้าใจเบื้องต้น ไม่ใช่ความเห็นทางภาษีสำหรับกรณีใดกรณีหนึ่งโดยเฉพาะ

ควรปรึกษาผู้ทำบัญชีหรือผู้สอบบัญชีเพื่อพิจารณาข้อเท็จจริงของแต่ละกิจการ

สารบัญบทความ

1. ตกแต่งพื้นที่เช่าคือรายจ่ายฝ่ายทุน ไม่ใช่ค่าใช้จ่ายที่หักได้ทันที
2. โจทย์ที่ SME เจอบ่อย: สัญญาเช่าสั้นกว่าอายุใช้งานของสิ่งตกแต่ง ควรตัดค่าเสื่อมกี่ปี
3. มีสิทธิต่อสัญญา: นับรวมได้ก็ต่อเมื่อ "มีความแน่นอนสมเหตุสมผล" ว่าจะใช้สิทธิจริง
4. ตัวอย่างคำนวณเปรียบเทียบ และผลกระทบเมื่อประมาณการผิดพลาด
5. แนวทางปฏิบัติ: ทะเบียนคุมสินทรัพย์ ภาษีซื้อ และเอกสารที่ควรเก็บ
6. ใช้บทความนี้กับธุรกิจของคุณอย่างไร
7. แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน

ตกแต่งพื้นที่เช่าคือรายจ่ายฝ่ายทุน ไม่ใช่ค่าใช้จ่ายที่หักได้ทันที

เมื่อกิจการเช่าพื้นที่แล้วลงทุนต่อเติม เช่น ผนังกั้นห้อง พื้น ฝ้าเพดาน ระบบไฟฟ้า หรือของตกแต่งที่ยึดติดกับตัวอาคาร รายจ่ายนี้เรียกว่า ต้นทุนตกแต่งพื้นที่เช่า (Leasehold

Improvement) ตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร ถือเป็น

รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน ห้ามหักเป็นค่าใช้จ่ายทั้งจำนวนในปีที่จ่าย ต้องบันทึกเป็นสินทรัพย์แล้วทยอยหักเป็นค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) ประกอบพระราชกฤษฎีกาฯ

ว่าด้วยการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่

145) พ.ศ. 2527

ข้อควรแยกให้ชัดคือ การซ่อมแซมให้คงสภาพเดิม เช่น ทาสีผนังเดิม ซ่อมท่อน้ำรั่ว ยังหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ทันที แต่การต่อเติมหรือทำให้ดีขึ้นกว่าสภาพเดิมจนใช้ประโยชน์ได้เกิน 1 รอบบัญชี

ต้องบันทึกเป็นสินทรัพย์เสมอ

ไม่ว่ากิจการจะเป็นเจ้าของพื้นที่หรือเป็นผู้เช่า

โจทย์ที่ SME เจอบ่อย: สัญญาเช่าสั้นกว่าอายุใช้งานของสิ่งตกแต่ง ควรตัดค่าเสื่อมกี่ปี

สิ่งตกแต่งพื้นที่เช่าไม่ใช่กรรมสิทธิ์ของผู้เช่า เพราะเมื่อยึดติดกับอาคารแล้วถือเป็นส่วนควบของอสังหาริมทรัพย์ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 144

กรรมสิทธิ์ตกเป็นของเจ้าของอาคาร เว้นแต่สัญญาระบุให้ผู้เช่ารื้อถอนคืนสภาพเมื่อสิ้นสุดสัญญา

ด้วยเหตุนี้ อายุการใช้ประโยชน์ทางบัญชีและภาษีจึงถูกจำกัดด้วยระยะเวลาที่กิจการมีสิทธิใช้พื้นที่ ไม่ใช่อายุการใช้งานทางกายภาพของวัสดุ

หลักที่ยอมรับทั่วไปทั้งในทางบัญชี (ตามแนวทางมาตรฐานการรายงานทางการเงินว่าด้วยที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ ทั้ง TFRS ฉบับเต็มและ TFRS for NPAEs ที่ SME ส่วนใหญ่ใช้)

และแนวปฏิบัติที่กรมสรรพากรเคยวินิจฉัยไว้ คือให้ตัดค่าเสื่อมราคาตาม

ระยะเวลาที่สั้นกว่าระหว่าง (1) อัตราตามพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 ของสินทรัพย์ประเภทที่ใกล้เคียงกับส่วนที่ลงทุนจริง ซึ่งต้องแยกพิจารณาตามลักษณะงาน กล่าวคือ

งานโครงสร้างที่ยึดติดถาวรกับตัวอาคาร เช่น ผนังกั้นห้อง พื้น ฝ้าเพดาน

มักถูกจัดอยู่ในกลุ่มอัตราของ "อาคารถาวร" ที่หักได้ 5% ต่อปี (ไม่น้อยกว่า 20 ปี) ส่วนงานตกแต่งหรือระบบที่ไม่ใช่โครงสร้างถาวรของอาคาร เช่น

เฟอร์นิเจอร์บิลท์อินหรืออุปกรณ์ที่ถอดเปลี่ยนได้ อาจเข้ากลุ่มอัตราของ "ทรัพย์สินอื่น" ที่หักได้สูงสุด

20% ต่อปี (ไม่น้อยกว่า 5 ปี) กับ (2) อายุสัญญาเช่าที่เหลืออยู่จริง ทั้งนี้ กรมสรรพากรเคยมีแนววินิจฉัยไว้ (เช่น หนังสือตอบข้อหารือเลขที่ 0706/11577)

ว่าส่วนต่อเติมปรับปรุงอาคารเช่าอาจเลือกหักค่าเสื่อมราคาในอัตราเทียบเท่า 100%

หารด้วยจำนวนปีตามอายุสัญญาเช่าโดยตรง แทนอัตราอาคารถาวรก็ได้ ซึ่งในทางปฏิบัติมักให้ผลลัพธ์เดียวกันคือใช้อายุสัญญาเช่าเป็นตัวกำหนดหากสั้นกว่าอายุขั้นต่ำตามกฎหมาย

เนื่องจากการแยกประเภทรายจ่ายขึ้นอยู่กับข้อเท็จจริงของแต่ละโครงการ

จึงควรให้ผู้ทำบัญชีหรือผู้สอบบัญชีช่วยพิจารณาก่อนเลือกใช้อัตรา คำถามที่ตามมาคือ ถ้าสัญญาสั้น เช่น 3 ปี แต่มีสิทธิต่ออายุ จะนับรวมช่วงต่ออายุเข้าไปได้หรือไม่

มีสิทธิต่อสัญญา: นับรวมได้ก็ต่อเมื่อ "มีความแน่นอนสมเหตุสมผล" ว่าจะใช้สิทธิจริง

คำตอบคือนับรวมได้ แต่ต้องมีเหตุผลสนับสนุนว่ากิจการมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่นอนที่จะใช้สิทธิต่ออายุจริง ไม่ใช่แค่สัญญาเปิดช่องไว้เฉยๆ แนวคิดนี้ใกล้เคียงกับหลัก

"ความแน่นอนอย่างสมเหตุสมผล" (Reasonably Certain) ที่มาตรฐานการรายงานทางการเงิน

ฉบับที่ 16 เรื่องสัญญาเช่า (TFRS 16) ใช้พิจารณาว่าจะรวมช่วงเวลาต่ออายุเข้าไปในอายุสัญญาเช่าหรือไม่ อย่างไรก็ตาม TFRS 16 ใช้บังคับเต็มรูปแบบกับกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ

(PAE) เป็นหลัก ส่วน SME ส่วนใหญ่ที่ใช้ TFRS for NPAEs

จะพิจารณาสัญญาเช่าตามแนวทางที่เรียบง่ายกว่าในบทที่ว่าด้วยสัญญาเช่าของ TFRS for NPAEs จึงควรใช้แนวคิด "ความแน่นอนอย่างสมเหตุสมผล"

นี้เป็นเพียงกรอบช่วยใช้ดุลยพินิจประกอบเหตุผลเชิงพาณิชย์ ไม่ใช่การอ้างว่ากิจการต้องปฏิบัติตาม TFRS 16 ทั้งฉบับ

ปัจจัยที่ควรใช้ประเมิน ได้แก่

• มูลค่าลงทุนตกแต่งสูงมากเทียบกับค่าเช่าตลอดสัญญาแรก จนไม่คุ้มย้ายออกก่อนคืนทุน
• เคยต่อสัญญากับเจ้าของพื้นที่เดิมมาแล้วอย่างน้อย 1 ครั้ง หรือมีความสัมพันธ์ที่ดีต่อเนื่อง
• ทำเลมีความสำคัญเชิงกลยุทธ์สูง หาพื้นที่ทดแทนยาก หรือมีฐานลูกค้าประจำผูกกับที่ตั้งเดิม
• สัญญาระบุเงื่อนไขค่าเช่าช่วงต่ออายุไว้ล่วงหน้าชัดเจน ไม่ต้องเจรจาใหม่ทั้งหมด
• แผนธุรกิจหรืองบลงทุนที่ฝ่ายบริหารอนุมัติแล้วระบุระยะดำเนินงานเกินอายุสัญญาแรก

การประเมินนี้ต้องมีเอกสารรองรับ เช่น บันทึกวิเคราะห์การลงทุนหรือมติอนุมัติของฝ่ายบริหาร ไม่ใช่การกล่าวอ้างด้วยวาจา เพราะหากถูกตรวจสอบภาษีย้อนหลัง

เจ้าหน้าที่จะพิจารณาจากหลักฐานเชิงประจักษ์เป็นสำคัญ

ตัวอย่างคำนวณเปรียบเทียบ และผลกระทบเมื่อประมาณการผิดพลาด

สมมติร้านอาหารลงทุนตกแต่งพื้นที่เช่า 1,200,000 บาท สัญญาเช่าหลักอายุ 3 ปี มีสิทธิต่ออายุอีก 3 ปี (รวมสูงสุด 6 ปี) และสมมติว่าเมื่อประเมินตามหลักในหัวข้อก่อนหน้าแล้ว

อายุสัญญาเช่า (ไม่ว่าจะนับ 3 ปีหรือ 6 ปี)

เป็นระยะเวลาที่สั้นกว่าอัตราขั้นต่ำตามกฎหมายของสินทรัพย์ทุกประเภทที่เกี่ยวข้อง จึงใช้อายุสัญญาเช่าเป็นเกณฑ์ตัดค่าเสื่อม

ประเด็นเปรียบเทียบ	ตัดตามสัญญาเดิม (3 ปี)	ตัดรวมสิทธิต่ออายุ (6 ปี)
เงื่อนไขการใช้เกณฑ์	ไม่มีหลักฐานว่าจะต่อสัญญาจริง	มีเอกสารสนับสนุนความแน่นอนสมเหตุสมผล
ค่าเสื่อมราคาต่อปี	400,000 บาท	200,000 บาท
ผลต่อกำไรสุทธิ	ลดกำไรเร็วช่วง 3 ปีแรก	ทยอยลดกำไรสม่ำเสมอตลอด 6 ปี
ความเสี่ยงหากประมาณการผิด	ถ้าต่อสัญญาจริง ตัดหมดแล้วไม่เหลือให้หักเพิ่ม	ถ้าไม่ต่อสัญญา ต้องตัดจำหน่ายส่วนที่เหลือทั้งก้อนทันที

กรณีเลือกตัดแบบ 6 ปี แต่ครบปีที่ 3 กิจการไม่ต่อสัญญาจริงและย้ายออก มูลค่าคงเหลือที่ยังไม่ได้ตัด (600,000 บาท) ต้องตัดจำหน่ายเป็นค่าใช้จ่ายทั้งจำนวนทันทีในปีที่เลิกสัญญา

โดยควรมีเอกสารส่งมอบพื้นที่และบันทึกเลิกสัญญาไว้ประกอบการหักรายจ่าย

ในทางกลับกัน หากเลือกตัดแบบ 3 ปีอย่างระมัดระวัง แล้วภายหลังต่อสัญญาจริง สิ่งตกแต่งเดิมตัดค่าเสื่อมครบแล้วไม่มีมูลค่าเหลือให้หักเพิ่ม

ส่วนต้นทุนตกแต่งใหม่ในรอบต่ออายุต้องบันทึกเป็นสินทรัพย์แยกต่างหาก

การเลือกตัดสั้นที่สุดโดยไม่มีเหตุผลรองรับ ทั้งที่ในทางปฏิบัติต่อสัญญาซ้ำทุกครั้ง อาจถูกสรรพากรตั้งข้อสังเกตและปรับปรุงกำไรสุทธิเพิ่มขึ้นเมื่อมีการตรวจสอบ

แนวทางปฏิบัติ: ทะเบียนคุมสินทรัพย์ ภาษีซื้อ และเอกสารที่ควรเก็บ

เพื่อให้การตัดค่าเสื่อมราคาตรวจสอบได้และไม่มีปัญหาเมื่อสรรพากรขอดูเอกสาร ควรจัดระบบดังนี้

• แยกบัญชีสินทรัพย์: บันทึกเป็นบัญชี "ส่วนปรับปรุงทรัพย์สินเช่า" แยกจากบัญชี "เครื่องตกแต่งติดตั้งและอุปกรณ์สำนักงาน" ทั่วไป และแยกย่อยตามลักษณะงาน (โครงสร้างถาวร กับ งานตกแต่ง/ระบบ) เพื่อผูกอายุตัดค่าเสื่อมกับอัตราและสัญญาแต่ละฉบับให้ถูกต้อง
• ทะเบียนคุมสินทรัพย์: ระบุวันที่เริ่มใช้งาน มูลค่าต้นทุน อายุสัญญาเดิม เงื่อนไขสิทธิต่ออายุ เหตุผลการประเมิน จำนวนปีที่เลือกตัด และผู้อนุมัติ
• ทบทวนทุกปี: หากสถานการณ์เปลี่ยน เช่น ตัดสินใจไม่ต่อสัญญาแล้ว ให้ปรับระยะเวลาที่เหลือแบบไปข้างหน้า (Prospective) โดยไม่ต้องปรับย้อนหลัง
• ภาษีซื้อ: หากกิจการจด VAT และใช้พื้นที่เพื่อกิจการที่ต้องเสีย VAT ภาษีซื้อจากค่าวัสดุและค่าแรงตกแต่งที่มีใบกำกับภาษีเต็มรูปตามมาตรา 86/4 ใช้เครดิตภาษีซื้อได้ตามปกติ ไม่เข้าข่ายต้องห้ามตามมาตรา 82/5 เว้นแต่จะเข้าเงื่อนไขต้องห้ามเฉพาะอื่นตามมาตรา 82/5 เช่น กรณีใบกำกับภาษีไม่สมบูรณ์ หรือใช้เพื่อกิจการที่ได้รับยกเว้น VAT
• เอกสารที่ควรเก็บ: สัญญาเช่าฉบับต้น สัญญาต่ออายุ (ถ้ามี) ใบกำกับภาษี สัญญาว่าจ้างผู้รับเหมา และภาพถ่ายก่อน-หลังตกแต่ง เก็บไว้ตลอดอายุที่ตัดค่าเสื่อม บวกอีกไม่น้อยกว่า 5 ปีนับแต่วันปิดบัญชีตามที่พระราชบัญญัติการบัญชี พ.ศ. 2543 กำหนดขั้นต่ำ

การวางระบบตั้งแต่วันแรกที่เริ่มตกแต่งพื้นที่เช่า ช่วยให้กิจการเลือกจำนวนปีตัดค่าเสื่อมได้อย่างมีเหตุผลรองรับ ลดความเสี่ยงถูกปรับปรุงกำไรสุทธิ

และทำให้ตัวเลขในงบการเงินสะท้อนต้นทุนที่แท้จริงตลอดอายุสัญญาเช่า ทั้งนี้

เนื่องจากการแยกประเภทรายจ่ายและการเลือกอัตราค่าเสื่อมราคาที่ถูกต้องขึ้นอยู่กับข้อเท็จจริงและลักษณะงานของแต่ละโครงการ

กิจการควรปรึกษาผู้ทำบัญชีหรือผู้สอบบัญชีเพื่อพิจารณาเป็นรายกรณีก่อนตัดสินใจ

ไม่ควรถือเนื้อหาในบทความนี้เป็นความเห็นทางภาษีสำหรับกรณีใดกรณีหนึ่งโดยเฉพาะ

ใช้บทความนี้กับธุรกิจของคุณอย่างไร

เนื้อหาเรื่อง ค่าเสื่อมตกแต่งพื้นที่เช่า ตัดกี่ปีถ้ามีสิทธิต่อสัญญา ควรนำไปใช้ตรวจสอบกับเอกสารและตัวเลขจริงของกิจการ ไม่ใช่อ่านเพื่อจำคำศัพท์

เพราะแนวทางบัญชีและภาษีขึ้นกับข้อเท็จจริง เอกสาร และรอบเวลาที่เกิดรายการของแต่ละธุรกิจ

แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน

• กรมสรรพากร (rd.go.th)
• กรมพัฒนาธุรกิจการค้า (dbd.go.th)
• ระบบยื่นแบบออนไลน์ e-Filing กรมสรรพากร

คำถามที่พบบ่อย (FAQ)

ถ้าตัดค่าเสื่อมตามอายุสัญญาที่รวมสิทธิต่ออายุแล้ว แต่สุดท้ายไม่ได้ต่อสัญญาจริง ต้องทำอย่างไร

ต้องตัดจำหน่ายมูลค่าตามบัญชีของสิ่งตกแต่งที่ยังไม่ได้หักเป็นค่าใช้จ่ายทั้งจำนวนทันทีในปีที่เลิกสัญญาหรือส่งมอบพื้นที่คืน โดยควรเก็บเอกสารส่งมอบพื้นที่ บันทึกเลิกสัญญา

และภาพถ่ายสภาพพื้นที่ก่อนคืนไว้เป็นหลักฐานประกอบการหักรายจ่ายดังกล่าว

ค่าตกแต่งพื้นที่เช่าจัดเป็นสินทรัพย์ประเภทไหน และใช้อัตราค่าเสื่อมสูงสุดเท่าไหร่ตามกฎหมาย

ขึ้นอยู่กับลักษณะของรายการ งานโครงสร้างที่ยึดติดถาวรกับตัวอาคาร เช่น ผนังกั้นห้อง พื้น ฝ้าเพดาน มักถูกจัดอยู่ในกลุ่มอัตราของอาคารถาวรตามพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527

ที่หักได้ 5% ต่อปี (ไม่น้อยกว่า 20 ปี)

ส่วนงานตกแต่งหรือระบบที่ไม่ใช่โครงสร้างถาวร เช่น เฟอร์นิเจอร์บิลท์อินหรืออุปกรณ์ที่ถอดเปลี่ยนได้ อาจเข้ากลุ่มอัตราของทรัพย์สินอื่นที่หักได้สูงสุด 20% ต่อปี (ไม่น้อยกว่า 5 ปี)

แต่ไม่ว่าจะเข้ากลุ่มอัตราใด

ต้องนำมาเปรียบเทียบกับอายุสัญญาเช่าที่เหลืออยู่จริงเสมอ แล้วเลือกใช้ระยะเวลาที่สั้นกว่าเป็นเกณฑ์ตัดค่าเสื่อม การแยกประเภทรายจ่ายที่ถูกต้องขึ้นอยู่กับข้อเท็จจริงแต่ละโครงการ

จึงควรปรึกษาผู้ทำบัญชีหรือผู้สอบบัญชีประกอบการตัดสินใจ

สัญญาเช่าไม่มีข้อสิทธิต่ออายุระบุไว้เป็นลายลักษณ์อักษร มีเพียงการตกลงปากเปล่ากับเจ้าของพื้นที่ จะนำระยะเวลาต่ออายุมาคำนวณรวมได้หรือไม่

ไม่ควรทำ เพราะการประเมินความแน่นอนสมเหตุสมผลต้องอาศัยหลักฐานเชิงประจักษ์เป็นหลัก หากไม่มีข้อสัญญาเป็นลายลักษณ์อักษรระบุสิทธิต่ออายุและเงื่อนไขไว้ชัดเจน

ควรตัดค่าเสื่อมราคาตามอายุสัญญาเดิมที่มีผลผูกพันจริงเท่านั้น

เพื่อป้องกันความเสี่ยงถูกปรับปรุงรายจ่ายเมื่อมีการตรวจสอบภาษี

ถ้าตอนแรกประเมินว่าจะไม่ต่อสัญญาจึงตัดค่าเสื่อมตามอายุสัญญาเดิม แต่ภายหลังเปลี่ยนใจต่อสัญญาจริง ต้องปรับปรุงบัญชีย้อนหลังหรือไม่

ไม่ต้องปรับปรุงย้อนหลัง หากสิ่งตกแต่งเดิมยังตัดค่าเสื่อมไม่ครบ ให้ปรับประมาณการอายุที่เหลือใหม่แบบไปข้างหน้า (Prospective) นับจากปีที่ทราบข้อมูลใหม่

แต่หากตัดค่าเสื่อมครบไปแล้วก่อนต่อสัญญา จะไม่มีมูลค่าคงเหลือให้ปรับปรุงเพิ่ม

ส่วนของตกแต่งเพิ่มเติมในรอบต่ออายุให้บันทึกเป็นสินทรัพย์ใหม่แยกต่างหาก

ก่อนที่ปัญหาเอกสารสูญหายหรือข้อมูลตัวเลขไม่ตรงกันจะกลายเป็นเรื่องใหญ่ ลองเริ่มจากการทำความรู้จักแนวทางวางระบบบัญชีและภาษีของ A Plus Me