ธุรกิจนำเข้า-ส่งออกที่มีสินค้าลอยลำอยู่กลางทะเลหรือกลางอากาศ ณ วันที่ 31 ธันวาคม มักเจอคำถามเดียวกันทุกปีปิดบัญชี คือสินค้าที่ยังไม่ถึงโกดังนับเป็นสต๊อกของใคร
บทความนี้จะพาไปดูว่าเงื่อนไขการส่งมอบแบบ FOB Shipping Point และ FOB Destination
กำหนดจุดโอนกรรมสิทธิ์ต่างกันอย่างไร ส่งผลต่อการตรวจนับสต๊อก การบันทึกบัญชี และภาระภาษีมูลค่าเพิ่มจากการนำเข้าอย่างไรบ้าง
เหมาะสำหรับเจ้าของกิจการนำเข้า-ส่งออกและทีมบัญชีที่ต้องปิดงบปลายปีให้ตัวเลขสต๊อกถูกต้องตรงกับกรรมสิทธิ์ทางกฎหมาย
สารบัญบทความ
- ทำไมสินค้าระหว่างทางปลายปีถึงเป็นจุดเสี่ยงที่การตรวจนับสต๊อกมองข้าม
- FOB Shipping Point กับ FOB Destination ต่างกันตรงไหน ใครคือเจ้าของสต๊อก
- บันทึกบัญชีสินค้าระหว่างทางให้ตรงงวด ณ วันปิดบัญชี
- ผลกระทบภาษี: VAT นำเข้ากับภาษีเงินได้นิติบุคคล
- เช็กลิสต์ปิดงวดปลายปีสำหรับธุรกิจนำเข้า-ส่งออก
- ใช้บทความนี้กับธุรกิจของคุณอย่างไร
- แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน
ทำไมสินค้าระหว่างทางปลายปีถึงเป็นจุดเสี่ยงที่การตรวจนับสต๊อกมองข้าม
ทุกสิ้นปี ธุรกิจนำเข้า-ส่งออกต้องตรวจนับสต๊อกจริง (physical stock count) เพื่อใช้เป็นฐานในการปิดงบการเงิน แต่การตรวจนับจริงทำได้เฉพาะสินค้าที่อยู่ในโกดังหรือสถานที่จัดเก็บ ณ
วันที่นับเท่านั้น สินค้าที่ยังอยู่บนเรือ เครื่องบิน
หรือรถบรรทุกข้ามพรมแดน จะไม่ถูกนับด้วยสายตา ทั้งที่ในทางกฎหมายอาจเป็นกรรมสิทธิ์ของบริษัทไปแล้ว หรือในทางกลับกัน อาจยังไม่ใช่ของบริษัทเลยก็ได้
ตัวอย่างเช่น บริษัทนำเข้าเครื่องจักรจากจีน สั่งซื้อกลางเดือนธันวาคม สินค้าขึ้นเรือที่ท่าเซี่ยงไฮ้วันที่ 28 ธันวาคม 2568 และมาถึงท่าเรือแหลมฉบังวันที่ 8 มกราคม 2569
หากสัญญาระบุเงื่อนไข FOB Shanghai (FOB ต้นทาง)
กรรมสิทธิ์โอนมาตั้งแต่วันที่สินค้าขึ้นเรือ บริษัทต้องนับสินค้านี้เป็นสต๊อกของตนเอง ณ วันที่ 31 ธันวาคม แม้จะยังไม่เคยเห็นสินค้าจริงเลยก็ตาม หากไม่นับรวม
สินค้าคงเหลือปลายปีในงบการเงินจะต่ำกว่าความเป็นจริง
และกำไรสุทธิของปีก็จะคลาดเคลื่อนไปด้วย
ประเด็นที่พบบ่อยและควรตรวจสอบก่อนปิดงวดมีดังนี้
- สินค้าที่ขึ้นเรือหรือเครื่องบินแล้วแต่ยังไม่ถึงปลายทาง ณ วันสิ้นปี
- สินค้าที่ถึงท่าเรือไทยแล้วแต่ใบขนสินค้าขาเข้ายังไม่ออก
- สินค้าที่ส่งออกไปแล้วแต่ลูกค้าต่างประเทศยังไม่ได้รับ
- เอกสารขนส่ง (Bill of Lading, Invoice) มาถึงฝ่ายบัญชีหลังวันปิดงวด
FOB Shipping Point กับ FOB Destination ต่างกันตรงไหน ใครคือเจ้าของสต๊อก
ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 458 กรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ซื้อขายกันย่อมโอนไปยังผู้ซื้อตั้งแต่ขณะทำสัญญาซื้อขาย
เว้นแต่คู่สัญญาจะตกลงกำหนดเงื่อนไขการส่งมอบไว้เป็นอย่างอื่น ซึ่งในการค้าระหว่างประเทศ
คู่สัญญามักระบุเงื่อนไขการส่งมอบตาม Incoterms ไว้ในสัญญาซื้อขายหรือใบสั่งซื้อ (Purchase Order) เพื่อกำหนดจุดที่ความเสี่ยงและกรรมสิทธิ์โอนจากผู้ขายไปยังผู้ซื้ออย่างชัดเจน
ในทางบัญชี แนวคิด FOB Shipping Point หมายถึงกรรมสิทธิ์และความเสี่ยงโอนไปยังผู้ซื้อทันทีที่สินค้าถูกส่งมอบให้ผู้ขนส่งหรือขึ้นพาหนะ ณ จุดต้นทาง
ผู้ซื้อจึงต้องรับรู้เป็นสต๊อกของตนเองตั้งแต่วันนั้น แม้สินค้าจะยังเดินทางไม่ถึงปลายทาง ส่วน FOB
Destination หมายถึงกรรมสิทธิ์และความเสี่ยงยังอยู่กับผู้ขายจนกว่าสินค้าจะถึงปลายทางที่ตกลงกัน ผู้ขายจึงยังต้องรับรู้สินค้าเป็นสต๊อกของตนเองไปจนถึงวันที่ส่งมอบจริง ทั้งนี้
ควรทราบว่า Incoterms® 2020 นิยาม “FOB”
ในความหมายสากลว่าเป็นเงื่อนไขแบบต้นทางเสมอ (ความเสี่ยงโอนเมื่อสินค้าขึ้นเรือที่ท่าต้นทาง) ส่วนคำว่า “FOB Destination” มักใช้กันในสัญญาซื้อขายในประเทศหรือสัญญาที่ไม่ได้อ้างอิง
Incoterms โดยตรง ซึ่งมีลักษณะใกล้เคียงกับเงื่อนไข DAP หรือ DDP
มากกว่า ดังนั้นสิ่งสำคัญที่สุดคือต้องอ่านข้อความในสัญญาหรือ PO ให้ชัดว่าระบุจุดโอนกรรมสิทธิ์ไว้ตรงไหน ไม่ควรตัดสินจากชื่อเงื่อนไขเพียงอย่างเดียว
| เงื่อนไขการส่งมอบ | จุดโอนกรรมสิทธิ์/ความเสี่ยง | ใครนับเป็นสต๊อก ณ วันสิ้นปี | ใครรับผิดชอบค่าขนส่ง-ประกันระหว่างทาง |
|---|---|---|---|
| FOB Shipping Point (เช่น FOB Shanghai) | เมื่อสินค้าขึ้นเรือ/พาหนะที่ท่าต้นทาง | ผู้ซื้อ (แม้สินค้ายังไม่ถึงไทย) | ผู้ซื้อ |
| FOB Destination / DAP / DDP | เมื่อสินค้าถึงปลายทางที่ตกลงกัน | ผู้ขาย (จนกว่าจะส่งมอบจริง) | ผู้ขาย |
บันทึกบัญชีสินค้าระหว่างทางให้ตรงงวด ณ วันปิดบัญชี
ในทางบัญชี กิจการจะรับรู้สินค้าคงเหลือเป็นสินทรัพย์ของตนเองก็ต่อเมื่อความเสี่ยงและผลตอบแทนที่เป็นสาระสำคัญของความเป็นเจ้าของสินค้านั้นได้โอนมาให้กิจการแล้ว
และสามารถวัดมูลค่าได้อย่างน่าเชื่อถือ
ซึ่งในทางปฏิบัติต้องพิจารณาจากเงื่อนไขการส่งมอบที่ระบุในสัญญาซื้อขายเป็นหลัก เมื่อรับรู้เป็นสินค้าคงเหลือแล้ว การวัดมูลค่าให้เป็นไปตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 2 (TAS 2) เรื่อง
สินค้าคงเหลือ ซึ่งใช้กับกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ
หรือมาตรฐานการรายงานทางการเงินสำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ (TFRS for NPAEs) บทที่ 8 เรื่อง สินค้าคงเหลือ ซึ่งใช้กับ SME
ส่วนใหญ่ที่ไม่ใช่บริษัทมหาชนหรือกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ
โดยทั้งสองมาตรฐานกำหนดให้แสดงสินค้าคงเหลือด้วยราคาทุนหรือมูลค่าสุทธิที่จะได้รับ แล้วแต่จำนวนใดจะต่ำกว่า หากเป็น FOB Shipping Point และผู้ซื้อได้รับใบแจ้งหนี้จากผู้ขายแล้ว
ผู้ซื้อควรบันทึกรายการ เดบิต สินค้าระหว่างทาง (Goods-in-Transit
ซึ่งจัดอยู่ในหมวดสินค้าคงเหลือ) เครดิต เจ้าหนี้การค้า โดยแปลงมูลค่าเป็นเงินบาทด้วยอัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่กรรมสิทธิ์โอน (วันที่สินค้าขึ้นเรือตาม Bill of Lading)
ตามหลักการในมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 21 (TAS 21) หรือ TFRS for NPAEs บทที่ 21
เรื่อง ผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลงของอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ
สำหรับผู้ส่งออกที่ขายด้วยเงื่อนไข FOB ต้นทางในไทย ต้องรับรู้รายได้และตัดสต๊อกออกทันทีที่สินค้าขึ้นเรือที่ท่าเรือไทย แม้สินค้าจะยังไม่ถึงมือลูกค้าต่างประเทศก็ตาม
เพราะความเสี่ยงได้โอนไปแล้วตามวันที่ระบุใน Bill of Lading หรือ Airway Bill
เนื่องจากการตรวจนับสต๊อกจริงจับสินค้าเหล่านี้ไม่ได้ ฝ่ายบัญชีจึงควรจัดทำ “รายการกระทบยอดสินค้าระหว่างทาง” แยกต่างหาก โดยรวบรวมเอกสารประกอบทุกรายการ
เพื่อนำยอดมาบวก-ลบกับผลตรวจนับจริงก่อนสรุปตัวเลขสินค้าคงเหลือในงบการเงิน
- Bill of Lading หรือ Airway Bill ระบุวันที่สินค้าขึ้นพาหนะ
- สัญญาซื้อขายหรือ PO ที่ระบุเงื่อนไข Incoterms ชัดเจน
- ใบแจ้งหนี้ (Invoice) และ Packing List จากผู้ขาย
- ใบขนสินค้าขาเข้า/ขาออกจากกรมศุลกากร (เมื่อผ่านพิธีการแล้ว)
- กรมธรรม์ประกันภัยระหว่างขนส่ง (ถ้ามี)
ผลกระทบภาษี: VAT นำเข้ากับภาษีเงินได้นิติบุคคล
ข้อที่ต้องระวังคือ การที่สินค้าระหว่างทางกลายเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ซื้อทางบัญชีแล้ว ไม่ได้แปลว่าเกิดภาระภาษีมูลค่าเพิ่มจากการนำเข้าทันที เพราะตามมาตรา 78/2 (1) แห่งประมวลรัษฎากร
ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการนำเข้าสินค้าโดยทั่วไปเกิดขึ้นเมื่อมีการชำระอากรขาเข้า วางหลักประกันอากรขาเข้า หรือจัดให้มีผู้ค้ำประกันอากรขาเข้า
ซึ่งในทางปฏิบัติเกิดขึ้นเมื่อผ่านพิธีการศุลกากรและชำระอากรขาเข้าที่ด่านศุลกากรในไทย
(เฉพาะกรณีสินค้าที่ไม่ต้องเสียอากรขาเข้าหรือได้รับยกเว้นอากรขาเข้า กฎหมายให้ถือว่าความรับผิดเกิดขึ้นในวันที่ออกใบขนสินค้าขาเข้าแทน) ดังนั้นสินค้าที่ยังลอยลำอยู่กลางทะเล
แม้จะบันทึกเป็นสต๊อกของบริษัทแล้วตามเงื่อนไข FOB ก็ยังไม่มีภาษีซื้อ
(input tax) ให้ใช้ จนกว่าสินค้าจะผ่านพิธีการศุลกากรและได้รับใบเสร็จรับเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มจากกรมศุลกากรแล้ว
ในทางภาษีเงินได้นิติบุคคล มาตรา 65 ทวิ (6) แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดให้ตีราคาสินค้าคงเหลือ ณ วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีตามราคาทุนหรือราคาตลาดแล้วแต่อย่างใดจะต่ำกว่า
โดยเมื่อกิจการเลือกใช้เกณฑ์การคำนวณราคาทุนตามหลักวิชาการบัญชีแบบใดแล้ว
ต้องใช้เกณฑ์นั้นอย่างสม่ำเสมอในทุกรอบระยะเวลาบัญชี เว้นแต่จะได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรให้เปลี่ยนแปลง ทั้งนี้ มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 2 (TAS 2) และ TFRS for NPAEs
อนุญาตให้ใช้วิธีเข้าก่อนออกก่อน (FIFO) หรือถัวเฉลี่ยถ่วงน้ำหนักเท่านั้น
(ไม่อนุญาตให้ใช้วิธีเข้าหลังออกก่อนหรือ LIFO) สินค้าระหว่างทางที่เป็นกรรมสิทธิ์ของบริษัทแล้วต้องนำมารวมในการตีราคาสินค้าคงเหลือปลายปีด้วย โดยต้นทุนควรรวมมูลค่าสินค้าตามใบแจ้งหนี้
บวกค่าขนส่งและค่าประกันภัยระหว่างทางในส่วนที่ผู้ซื้อเป็นผู้รับภาระตามเงื่อนไข FOB (หากมีการทำประกันภัย) สำหรับผู้ส่งออก
การส่งออกสินค้าได้รับสิทธิเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 0 ตามมาตรา 80/1 (1) แห่งประมวลรัษฎากร
แต่ต้องมีใบขนสินค้าขาออกและเอกสารยืนยันการส่งออกเก็บไว้เป็นหลักฐานประกอบการยื่น ภ.พ.30 และการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อยื่น ภ.ง.ด.50 ให้ครบถ้วน
เช็กลิสต์ปิดงวดปลายปีสำหรับธุรกิจนำเข้า-ส่งออก
ก่อนสรุปตัวเลขสต๊อกและปิดงบการเงินประจำปี ทีมบัญชีและฝ่ายจัดซื้อ-จัดส่งควรทำงานร่วมกันตรวจสอบรายการต่อไปนี้ให้ครบทุกข้อ
เพื่อให้ตัวเลขสินค้าคงเหลือสะท้อนกรรมสิทธิ์ที่แท้จริงและพร้อมรับการตรวจสอบจากผู้สอบบัญชีหรือกรมสรรพากร
- รวบรวมสัญญาซื้อขายหรือ PO ทุกฉบับที่ยังมีสินค้าอยู่ระหว่างขนส่ง ณ วันสิ้นปี และตรวจดูเงื่อนไขการส่งมอบว่าเป็น FOB ต้นทาง หรือปลายทาง
- ขอสำเนา Bill of Lading/Airway Bill เพื่อยืนยันวันที่สินค้าขึ้นพาหนะ
- จัดทำรายการกระทบยอดสินค้าระหว่างทางแยกจากผลตรวจนับสต๊อกจริง พร้อมเอกสารอ้างอิงครบทุกรายการ
- แปลงมูลค่าสินค้าที่เป็นเงินตราต่างประเทศเป็นเงินบาทด้วยอัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่กรรมสิทธิ์โอน
- บันทึกเจ้าหนี้การค้า/ลูกหนี้การค้าที่เกี่ยวข้องให้ครบ ไม่ให้ตกหล่นจากการที่ยังไม่ได้รับใบแจ้งหนี้
- แยกรายการที่ยังไม่ผ่านพิธีการศุลกากรออกจากภาษีซื้อที่ใช้ได้จริงในเดือนนั้น
เนื่องจากเรื่องนี้เกี่ยวข้องทั้งกฎหมายซื้อขาย มาตรฐานการบัญชี และประมวลรัษฎากรพร้อมกัน หากบริษัทมีมูลค่าสินค้าระหว่างทางปลายปีสูง ควรปรึกษาผู้ทำบัญชีหรือผู้สอบบัญชีก่อนสรุปตัวเลข
เพื่อให้การตัดสินใจเรื่องกรรมสิทธิ์สอดคล้องกับเอกสารจริงและลดความเสี่ยงถูกปรับปรุงย้อนหลัง
ใช้บทความนี้กับธุรกิจของคุณอย่างไร
เนื้อหาเรื่อง สินค้าระหว่างทางปลายปี FOB นับสต๊อกใครกันแน่ ควรนำไปใช้ตรวจสอบกับเอกสารและตัวเลขจริงของกิจการ ไม่ใช่อ่านเพื่อจำคำศัพท์ เพราะแนวทางบัญชีและภาษีขึ้นกับข้อเท็จจริง
เอกสาร และรอบเวลาที่เกิดรายการของแต่ละธุรกิจ
เช็กลิสต์ก่อนนำไปใช้
- รวบรวมเอกสารรายรับ รายจ่าย ภาษีซื้อ-ขาย และรายการธนาคารให้ครบตามรอบเดือน
- ตรวจว่าธุรกรรมที่เกี่ยวข้องบันทึกบัญชีถูกต้องและมีหลักฐานรองรับครบถ้วน
- หากไม่แน่ใจเรื่องภาษี ควรปรึกษาผู้ทำบัญชีหรือที่ปรึกษาภาษีก่อนตัดสินใจ
แหล่งอ้างอิงที่ใช้ทบทวน
คำถามที่พบบ่อย (FAQ)
สินค้าที่อยู่บนเรือ ณ วันที่ 31 ธันวาคม ต้องนับเป็นสต๊อกของบริษัทไหม
ขึ้นอยู่กับเงื่อนไขการส่งมอบในสัญญาซื้อขาย ถ้าเป็น FOB Shipping Point กรรมสิทธิ์โอนมาตั้งแต่สินค้าขึ้นเรือที่ท่าต้นทาง ผู้ซื้อต้องนับเป็นสต๊อกของตนเองแม้สินค้ายังไม่ถึงไทย
แต่ถ้าเป็นเงื่อนไขที่ผู้ขายรับผิดชอบจนถึงปลายทาง เช่น DAP หรือ DDP
สินค้ายังเป็นของผู้ขายจนกว่าจะส่งมอบจริง
ตรวจนับสต๊อกจริงไม่เจอสินค้าระหว่างทาง ต้องทำอย่างไร
ต้องจัดทำรายการกระทบยอดสินค้าระหว่างทางแยกต่างหาก โดยอ้างอิง Bill of Lading สัญญาที่ระบุเงื่อนไข FOB และใบแจ้งหนี้จากผู้ขาย
แล้วนำมูลค่ามารวมกับผลตรวจนับจริงก่อนสรุปตัวเลขในงบการเงิน
สินค้าระหว่างทางที่เป็นกรรมสิทธิ์ของบริษัทแล้ว ต้องเสีย VAT นำเข้าทันทีไหม
ไม่ต้อง เพราะตามมาตรา 78/2 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจากการนำเข้าเกิดขึ้นเมื่อชำระอากรขาเข้า วางหลักประกัน หรือมีผู้ค้ำประกันอากรขาเข้า
(หรือวันที่ออกใบขนสินค้าขาเข้า เฉพาะกรณีสินค้าที่ได้รับยกเว้นอากรขาเข้า)
ไม่ใช่ตามวันที่กรรมสิทธิ์ทางบัญชีโอนมา จึงยังไม่มีภาษีซื้อให้ใช้จนกว่าสินค้าจะผ่านพิธีการศุลกากรที่ด่านศุลกากรในไทย
ต้นทุนสินค้าระหว่างทางควรรวมอะไรบ้าง
ควรรวมมูลค่าสินค้าตามใบแจ้งหนี้ บวกค่าขนส่งและค่าประกันภัยระหว่างทางในส่วนที่ผู้ซื้อเป็นผู้รับภาระตามเงื่อนไข FOB (หากมีการทำประกันภัย) แปลงเป็นเงินบาทด้วยอัตราแลกเปลี่ยน ณ
วันที่กรรมสิทธิ์โอน ตามหลักการมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 21 (TAS 21)
หรือ TFRS for NPAEs บทที่ 21 เรื่องผลกระทบจากอัตราแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ
ไม่ว่าจะเพิ่งเริ่มวางระบบหรือมีระบบเดิมอยู่แล้วแต่ยังไม่นิ่ง คุณสามารถติดต่อขอคำแนะนำจากทีมผู้เชี่ยวชาญด้านระบบบัญชีของ A Plus Me ได้โดยตรง